Legal Insight
Σεπτέμβριος 2019
Γιώργος Ψαράκης, ΜΔΕ, LL.M., PgCert
Περίληψη: Οι φορολογικοί έλεγχοι προσαύξησης περιουσίας και η επανακατάθεση μετρητών ως αμυντικός ισχυρισμός.
Αναδημοσίευση από Euro2day
Ένας από τις πιο συχνά απαντώμενους ισχυρισμούς στο πλαίσιο του φορολογικού ελέγχου μετά από «άνοιγμα» τραπεζικών λογαριασμών είναι η επανακατάθεση μετρητών. Με απλά λόγια, όταν η φορολογική αρχή ζητάει από τον ελεγχόμενο να εξηγήσει τον λόγο ύπαρξης συγκεκριμένου ποσού σε τραπεζικό του λογαριασμό, εκείνος αρκετές φορές επικαλείται ότι πρόκειται για κατάθεση χρημάτων που σε προηγούμενο χρονικό διάστημα είχε αναλάβει από τον ίδιο ή άλλο τραπεζικό λογαριασμό προς π.χ. φύλαξη ή διενέργεια κάποιας αγοράς που τελικώς δεν έλαβε χώρα. Εφόσον ο ελεγχόμενος έχει τα κατάλληλα αποδεικτικά έγγραφα, τότε όντως πρόκειται για έναν καταλυτικό ισχυρισμό. Θα πρέπει, λ.χ., οι καταθέσεις και αναλήψεις να προκύπτουν ότι έλαβαν χώρα από εκείνον προσωπικά, ή από κάποιο τρίτο άτομο κατ’ εντολή του, και να υπάρχει το σχετικό παραστατικό τόσο της ανάληψης όσο και της κατάθεσης, αντίγραφα των οποίων χορηγεί το οικείο πιστωτικό ίδρυμα. Η ίδια η Φορολογική Διοίκηση (ΓΓΔΕ), μάλιστα, σε εγκύκλιό της αναφέρει ότι ο χρόνος μεταξύ ανάληψης και κατάθεσης των χρημάτων στην τράπεζα δεν έχει σημασία για το βάσιμο του ισχυρισμού και ότι καθοριστικό κριτήριο είναι το αν αποδεικνύεται ή όχι η δαπάνη των αναληφθέντων ποσών (ΔΕΑΦ Α' 1144110 ΕΞ 2015). Η ελεγκτική αρχή, δηλαδή, θα πρέπει να αποδείξει ότι τα αναληφθέντα ποσά δαπανήθηκαν από τον φορολογούμενο για την απόκτηση λ.χ. περιουσιακών αγαθών και άρα ότι η επανακατάθεσή τους είναι λογικά αδύνατη.
Το πρόβλημα, ωστόσο, έγκειται στην πρακτική των Ελεγκτικών Οργάνων της Διοίκησης (ΣΔΟΕ, ΑΑΔΕ, ΔΕΟΕ κοκ): η ποικιλία αντιμετώπισης των εν λόγω ισχυρισμών των ελεγχόμενων είναι τόσο μεγάλη, που θα μπορούσε να αποτελέσει αντικείμενο πολυσέλιδης μελέτης (!). Ειδικότερα:
1. Άλλες φορές η Διοίκηση απαιτεί ο φορολογούμενος να προσκομίσει όλες τις κινήσεις από κάθε τραπεζικό λογαριασμό που τυχόν έχει, στην Ελλάδα αλλά και στο εξωτερικό (!), ώστε να αποκλεισθεί ενδεχόμενο κατάθεσης των αναληφθέντων ποσών σε άλλους λογαριασμούς (Βλ. λ.χ. ΔΕΔ Θες/νίκης 110/2019).
2. Παλαιότερα κυρίως, η Διοίκηση απαιτούσε να ταυτίζεται ακριβώς το ποσό της ανάληψης με αυτό της κατάθεσης και μάλιστα να είναι και αρκετά κοντινά τα χρονικά σημεία ανάληψης-κατάθεσης. Ενίοτε, μάλιστα, φτάνει στο σημείο να απαιτεί και τη μη διαφοροποίηση των ίδιων των χαρτονομισμάτων (π.χ. σε υπόθεση ενώπιον της ΔΕΔ απορρίφθηκαν οι ισχυρισμοί του ελεγχόμενου περί επανακατάθεσης με την αιτιολογία ότι η ανάληψη των χρημάτων έγινε σε χαρτονομίσματα των 50 ευρώ, ενώ η κατάθεση σε χαρτονομίσματα των 500 ευρώ).
3. Ενίοτε αρνείται τον ισχυρισμό περί επανακατάθεσης όταν πρόκειται για κατάθεση μη ακέραιων ποσών (βλ. λχ. 1271/2018 ΔΕΔ Θες/νίκης) ή όταν πρόκειται για ελεγχόμενο έμπορο και προκύπτει παρέλευση μεγάλου χρονικού διαστήματος μεταξύ ανάληψης και κατάθεσης (με το σκεπτικό ότι η διακράτηση χρηματικών ποσών από έμπορο για μεγάλα χρονικά διαστήματα για πιθανή μελλοντική επένδυση δεν συνάδει με την εμπορική πρακτική - βλ. ΔΕΔ 1761/2019).
4. Άλλες πάλι φορές δεν αποδέχεται την διατήρηση των αναληφθέντων ποσών λόγω της τεκμαιρόμενης ανάλωσής τους για κάλυψη οικογενειακών και επαγγελματικών δαπανών (βλ. λ.χ. ΔΕΔ Θες/νίκης 1478/2019 και ΔΕΔ Θεσ/νίκης 110/2019: «Επειδή, τα χρήματα από τις αναλήψεις δεν αντιστοιχίζονται με συγκεκριμένες επανακαταθέσεις, θα μπορούσαν να είχαν χρησιμοποιηθεί για την πληρωμή των εξόδων της ατομικής επιχείρησης της συζύγου του προσφεύγοντα .........ή της εταιρείας με την επωνυμία «.........»,στην οποία αυτός συμμετείχε, θα μπορούσαν να είχαν χρησιμοποιηθεί για την πληρωμή των εξόδων διαβίωσης της οικογένειας του προσφεύγοντα και της οικογένειας του συνδικαιούχου του λογαριασμού του.........»).
5. Σε αρκετές περιπτώσεις η Διοίκηση απαιτεί ειδική αιτιολόγηση των αναλήψεων αυτών με το σκεπτικό ότι δεν είθισται να αναλαμβάνονται μεγάλα χρηματικά ποσά από πιστωτικό ίδρυμα χωρίς να υπάρχει κάποιος συγκεκριμένος λόγος. Εφόσον δεν επικαλείται κάποιο συγκεκριμένο λόγο ο ελεγχόμενος, η Διοίκηση δεν δέχεται τον ισχυρισμό του περί προγενέστερης ανάληψης των μετέπειτα κατατεθέντων χρηματικών ποσών (βλ. λ.χ. 110/2019 ΔΕΔ Θες/νίκης: «Επειδή, συνεχώς και αδικαιολογήτως επαναλαμβανόμενη διαδικασία ανάληψης μετρητών και ολικής ή μερικής επανακατάθεσης αυτών, την οποία επικαλείται ο προσφεύγων δεν συνάδει με την συνήθη πρακτική και τα συναλλακτικά ήθη και επιπλέον πρόκειται για αποσπασματικές πράξεις, για τις οποίες δεν υποβλήθηκε κάποιο συγκεκριμένο στοιχείο που να αποδεικνύει την σύνδεση τους (π.χ. ματαίωση αγοράς κάποιου καταναλωτικού αγαθού μεγάλης αξίας»).
Φραγμό ενίοτε στις παραπάνω πρακτικές της Διοίκησης θέτει η ΔΕΔ (Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών). Το δυσάρεστο, ωστόσο, είναι ότι για να προσφύγει ο φορολογούμενος ενώπιον της ΔΕΔ συνεπάγεται ότι έχει ήδη εκδοθεί η πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου και έχει βεβαιωθεί το 100% του οφειλόμενου ποσού σε βάρος του (υπάρχει πρακτικά μόνο δυνατότητα αναστολής καταβολής του 50% με την προϋπόθεση, όμως, εξόφλησης του λοιπού 50%). Η ΔΕΔ, λοιπόν, επισημαίνει σε αυτές τις περιπτώσεις τα άτοπα των πορισμάτων των ελεγκτικών μηχανισμών στην προσπάθειά της να τηρηθεί η νομιμότητα. Λ.χ. στην 1977/2019 απόφασή της δέχτηκε ισχυρισμούς φορολογούμενου περί επανακατάθεσης χρημάτων που είχε αναλάβει κατά τη διάρκεια του προηγούμενου μήνα (ομοίως και 934/2019, 1032/2019). Στην υπόθεση αυτή, μάλιστα, η οικεία ελεγκτική αρχή (ΚΕΦΟΜΕΠ) δεν είχε δεχτεί τον ισχυρισμό περί επανακατάθεσης με το αιτιολογικό ότι μπορεί να έχουν χρησιμοποιηθεί τα αναληφθέντα ποσά για την κάλυψη οικογενειακών αναγκών. Ο παραπάνω συλλογισμός, αποφαίνεται η ΔΕΔ, είναι αναπόδεικτος χωρίς την παράθεση δεδομένων και ως εκ τούτου ο ισχυρισμός του φορολογούμενου ότι διακράτησε τα αναληφθέντα μετρητά και τα επανακατάθεσε έγινε οριστικά αποδεκτός. Ομοίως σε άλλη απόφαση της ΔΕΔ, αποφαίνεται πως «…η φορολογική αρχή δεν τεκμηρίωσε με νόμιμη, σαφή και επαρκή αιτιολόγηση, ότι αυτό αναλώθηκε ή δαπανήθηκε αποδεδειγμένα από τον ίδιο ή τρίτο πρόσωπο. Περαιτέρω, δεν τεκμηρίωσε ότι το εν λόγω ποσό επανακατατέθηκε σε άλλο λογαριασμό πλην του επίμαχου, ή τέλος ότι εμβάσθηκε μέσω εγχώριου σε τηρούμενο λογαριασμό της αλλοδαπής». Αντίστοιχα, σε συναφή υπόθεση, η ΔΕΔ απορρίπτει ισχυρισμό της ελεγκτικής αρχής περί ανάλωσης του αναληφθέντος ποσού σε αγορά ακινήτου, καθότι η αγορά ήταν προγενέστερη κατά ένα μήνα της ανάληψης των χρημάτων (! – βλ. ΔΕΔ 1680/2019). Στην ίδια απόφαση, αρνείται ισχυρισμό της ελεγκτικής αρχής περί έλλειψης απόδειξης για την ανυπαρξία και λοιπών λογαριασμών που μπορεί να έχουν καταλήξει τα αναληφθέντα χρηματικά ποσά με το εξής σκεπτικό: «Επειδή από κανένα στοιχείο της οικείας έκθεσης δεν προέκυψε ότι υφίσταντο λογαριασμοί ημεδαπής για τους οποίους ο έλεγχος δεν διέθετε στοιχεία ή δεν τέθηκαν στη διάθεσή του από τον προσφεύγοντα». Ενδιαφέρουσα, εξάλλου, είναι έτερη απόφαση που απορρίπτει ισχυρισμό της ελεγκτικής αρχής περί ανάλωσης των αναληφθέντων ποσών σε εργασίες ανακαίνισης καταστήματος με το εξής σκεπτικό: «Κατά συνέπεια, (σ.σ. η ελεγκτική αρχή) δεν προσδιόρισε με ακρίβεια και σαφήνεια το είδος και το ύψος των δαπανών στις οποίες προέβη το νομικό πρόσωπο, αλλά συμπέρανε αόριστα ότι πραγματοποίησε ανακαίνιση στις εγκαταστάσεις του. Κατ’ ακολουθία των ανωτέρω, δεν προσδιόρισε αν οι δαπάνες αυτές πραγματοποιήθηκαν με καταβολές τοις μετρητοίς ή επί πιστώσει ή ακόμη και μέσω δανείου που ενδεχομένως να είχε λάβει…».
Επιλογικά: αντί να υπάρχει όμοιος τρόπος αντιμετώπισης των περιπτώσεων αυτών από τις ελεγκτικές αρχές και άρα προβλεψιμότητα των φορολογικών διατάξεων, η ανασφάλεια και η αβεβαιότητα υπερισχύουν με αποτέλεσμα για άλλη μια φορά να εξαρτάται η έκβαση του ελέγχου από το ελεγκτικό όργανο και την έδρα της Υποδιεύθυνσης της ΔΕΔ (Αθήνα ή Θες/νίκη).
Δείτε όλα τα άρθρα
του Φορολογικού Δικαίου